Introducción[1]:
A través de la publicación del Decreto Legislativo Nº 1529, se trajo consigo diversas modificaciones a la ley de bancarización (Ley Nº 28194), que incluyó un cambio relevante frente a las operaciones con sujetos no domiciliados, así como las formas de uso de medios de pago. Al respecto, en la segunda parte de la presente nota, se abordarán aspectos generales sobre el Informe Nº 103-2023-SUNAT/7T0000 que detalla entre otros, el tratamiento de la enajenación de acciones frente a sujetos no domiciliados y su relación con el uso de medios de pago, así como la aplicación de las normas en el tiempo.
1. Consulta de la materia y conclusión del Informe
A propósito de la enajenación de las referidas acciones con posterioridad a la entrada en vigor del D. Leg. Nº 1529 ¿se podrá deducir como costo computable aquel pago canalizado a través de una empresa bancaria no domiciliada?
Conclusión:
“En el caso del pago realizado por una sociedad público -privada no domiciliada a otra persona jurídica no domiciliada, por la adquisición de acciones emitidas por una sociedad constituida en el Perú, que se produjo con anterioridad a la entrada en vigor de la modificación del artículo 3 de la Ley de Bancarización, introducida por el Decreto Legislativo Nº 1529; de acuerdo con las disposiciones legales vigentes a esa fecha; se tiene que por la enajenación de las referidas acciones efectuada con posterioridad a la modificación antes señalada, no es posible que la sociedad público -privada no domiciliada sustente el costo computable con dicho pago toda vez que este fue canalizado a través de una empresa bancaria no domiciliada”.
2. ¿Los sujetos no domiciliados deben tributar en el Perú?
En virtud de lo señalado en el artículo 6 de la LIR se establece que, en caso de contribuyentes no domiciliados en el país, de sus sucursales, agencias o establecimientos permanentes, el impuesto recae solo sobre las rentas de fuente peruana (RFP).
3. Impuesto a la Renta y enajenación de acciones
Conforme al inciso b) del artículo 1 y artículo 2 de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) constituye ganancia de capital cualquier ingreso que provenga de la enajenación de bienes de capital; entendiéndose por estos como a aquellos que no están destinados a ser comercializados en el ámbito de un giro de negocio o de empresa. Entre las operaciones que generan ganancia de capital se encuentra la enajenación de acciones y participaciones de capital de empresas.
4. Costo computable de acciones
Conforme a los artículos 20 y 21 de la LIR por costo computable de los bienes enajenados se entenderá, entre otros, el costo de adquisición, más los costos posteriores incorporados al activo de acuerdo con las normas contables. Tratándose de la enajenación de acciones que hubieran sido adquiridas a título oneroso, el costo computable será su valor de adquisición (por ejemplo, el precio que el transferente pagó por adquirirlas o su emisión).
5. Deducción del costo para los no domiciliados (recuperación de capital invertido)
La retención del impuesto por rentas generadas por sujetos no domiciliados generalmente se realiza sobre renta neta de fuente peruana. Esta se obtiene (sin admitir prueba en contrario), del resultado de deducir de la renta bruta la recuperación del capital invertido (costo computable) provenientes de la enajenación de bienes o derechos[2].
Tener presente que la acreditación del costo computable de acciones implicará que el no domiciliado solicite previamente la certificación de dicho costo por parte de Sunat[3]. Dicha entidad después de una evaluación emitirá el certificado de recuperación de capital invertido; acreditando la totalidad o una parte del costo, o denegándolo.
6. ¿La aplicación de las normas en el tiempo?
En el artículo 103 de nuestra Constitución Política se adopta la teoría de los actos cumplidos la misma que prevé la aplicación inmediata de la norma. Así, se prescribe que desde su entrada en vigencia la ley se aplica a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes y no tiene fuerza ni efectos retroactivos, salvo en materia penal cuando favorece al reo.
Sobre el particular se puede revisar el Informe Nº 000039-2022-SUNAT/7T0000 donde se resalta que “a los hechos, situaciones y relaciones jurídicas ocurridas y concluidas durante la vigencia de la nueva norma, esta les resulta de aplicación inmediata, incluso a aquellas consecuencias pendientes de los hechos relaciones y situaciones jurídicas que se produjeron bajo el imperio de la norma anterior”.
7. Análisis del Informe Nº 103-2023-SUNAT/7T0000
7.1. ¿Los no domiciliados están sujetos a las reglas de bancarización?
La Ley de Bancarización no lo establece de manera expresa; no obstante, para sus efectos fiscales tales reglas serían aplicables tanto para las personas domiciliadas, así como las personas no domiciliadas en virtud a la Norma XI del Título Preliminar del Código Tributario.
Al respecto la Sunat ha emitido los siguientes informes:
| Número de informe | Extracto |
| 068-2012-SUNAT/4B0000 (22/06/2012) | “Nótese que la referida Ley no prevé excepción alguna para contribuyentes no domiciliados que generen obligaciones tributarias en el país. Por el contrario, dicha norma, ante la inobservancia del uso de los referidos medios de pago, ha dispuesto el desconocimiento, entre otros conceptos, del costo incurrido. “ |
| 00004-2022/SUNAT/7T0000 (10/01/2022) | “(…) cuando el artículo 3 de la Ley de Bancarización alude a que el uso de medios de pago aplica a obligaciones cuyo cumplimiento se realice mediante entrega de sumas de dinero, en concordancia con la Norma XI del Título Preliminar del Código Tributario, para efectos tributarios deben entenderse que esta obligación resulta exigible a las personas jurídicas no domiciliadas en el Perú cuyos patrimonios, rentas, actos o contratos están sujetos a tributación en el país, situación que, conforme lo establecido por el artículo 8 de la Ley de Bancarización, deberá verificarse al momento en que el pago de la operación se realice”. |
8. Bancarización y la vigencia del D. Leg. Nº 1529
Considerando todo lo anterior, en el Informe Nº 103-2023-SUNAT/7T0000 la Sunat realiza un análisis de la aplicación del D. Leg. Nº 1529 en el tiempo, siendo que al considerar que antes de su vigencia no estaba previsto el uso de medios de pago canalizados a través de una empresa bancaria no domiciliada, el costo computable no podría sustentarse en dichos documentos actualmente, al ser un hecho (el pago de las acciones) que ocurrió antes de la vigencia del referido decreto.
[1] Información tomada del Informe: “Informe Nº 103-2023-SUNAT/7T0000: Operaciones entre sujetos no domiciliados y utilización de medios de pago”, publicada en la 1° quincena de noviembre de 2023.
[2] Inciso g) del artículo 76 de la LIR e inciso a) del artículo 57 de su reglamento.
[3] Procedimiento no contencioso, que puede demorar hasta 45 días hábiles.
