Existen muchas situaciones en las cuales se presentan oportunidades de negocios frente a otros países. Al respecto, es importante tomar en cuenta cuál es la normativa idónea en caso no exista algún Convenio para Evitar la Doble Imposición (CDI) tomando como pieza medular la Ley y el Reglamento del Impuesto a la Renta. En la presente nota, se detallarán algunos aspectos a tomar en cuenta.
- Aspectos generales
La Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, LIR) establece como criterios de vinculación la fuente y el domicilio, y clasifica a los contribuyentes en domiciliados y no domiciliados, mientras que las rentas se consideran como de fuente peruana o de fuente extranjera, para fines impositivos[1].
Con relación a los sujetos domiciliados[2], se establece en el artículo 6 de la LIR que se encuentran sujetas al Impuesto a la Renta la totalidad de las rentas gravadas que obtengan, es decir, tanto las rentas de fuente peruana como las de fuente extranjera (tributan sobre su renta de fuente mundial). Por otro lado, en el caso de los sujetos no domiciliados[3], de sus sucursales, agencias o establecimientos permanentes, el impuesto recae solo sobre las rentas gravadas de fuente peruana.
El siguiente gráfico puede ilustrar lo expuesto:
2. Rentas de fuente extranjera
- Definición
Cabe señalar que, si bien es cierto que los sujetos domiciliados deben tributar por las rentas que generen fuera del país, es necesario considerar que las mismas tienen un tratamiento específico y diferenciado respecto de las rentas de fuente peruana.
La LIR no define qué rentas se considera que provienen de fuente extranjera, pero a contrario sensu de lo que establecen los artículos 9 y 10 de la LIR (que describen las rentas consideradas de fuente peruana), se puede afirmar, como precisa Córdova[4], que calificarán como rentas de fuente extranjera todas aquellas que provengan de una fuente ubicada fuera del territorio nacional y se encuentren dentro del ámbito de aplicación del Impuesto; es decir, se consideren dentro de los supuestos establecidos en los artículos 1, 2 y 3 de la citada norma.
- Criterio de imputación y determinación de las rentas de fuente extranjera
El inciso c) del artículo 57 de la LIR establece lo siguiente:
| c) Las rentas de fuente extranjera que obtengan los contribuyentes domiciliados en el país provenientes de la explotación de un negocio o empresa en el exterior se imputan al ejercicio gravable en que se devenguen, teniendo en cuenta lo dispuesto en el segundo párrafo del inciso a) del presente artículo[5]. (resaltado nuestro) |
En ese sentido, en la medida que la renta de fuente extranjera sea consecuencia de la explotación de un negocio o empresa en el exterior, se considerará en el ejercicio en función de su devengo. Asimismo, el último párrafo del referido artículo 57 de la LIR precisa que a los gastos de rentas de fuente extranjera a que se refiere el inciso c) de este artículo, resulta de aplicación lo dispuesto en el cuarto párrafo del presente artículo[6], es decir, también se aplica el principio del devengo.
Por otra parte, el artículo 51 de la LIR señala que las rentas de fuente extranjera se deberán sumar a los otros resultados de fuentes productoras de renta extranjera, de corresponder, y solo si de dichas operaciones resultara una renta neta, esta se sumará a la renta neta empresarial de fuente peruana[7]. En ningún caso se computará la pérdida neta total de fuente extranjera, la que no es compensable a fin de determinar el impuesto.
Finalmente, según lo previsto en el inciso e) del artículo 88 de la LIR, el Impuesto a la Renta que se hubiere abonado en el extranjero como producto de la imposición de rentas generadas en ese país se podrá utilizar como un crédito sin derecho a devolución en la regularización anual del Impuesto a la Renta[8].
- Gasto vinculado a renta de fuente extranjera
Como se señaló, lo que se suma a la renta neta empresarial es la renta neta de fuente extranjera, y a fin de determinarla, como se precisa en el artículo 51-A de la LIR, se deducirán de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, dichos gastos se acreditarán con los correspondientes documentos emitidos en el exterior de conformidad a las disposiciones legales del país respectivo, siempre que conste en ellos, por lo menos:
| El nombre, denominación o razón social; |
| El domicilio del transferente o prestador del servicio; |
| La naturaleza u objeto de la operación; y, |
| La fecha y el monto. |
El siguiente grafico resume la determinación de la renta neta de fuente extranjera:
[1] Conforme a lo dispuesto en los artículos del 6 al 10 de la LIR.
[2] De acuerdo al artículo 7 de la LIR, se considera sujetos domiciliados a las personas naturales de nacionalidad peruana que tengan domicilio en el país, de acuerdo con las normas de derecho común y a las personas naturales extranjeras que hayan residido o permanecido en el país más de 183 días calendario durante un periodo cualquiera de 12 meses; y las personas jurídicas constituidas en el país, entre otros supuestos.
[3] La LIR no establece una definición; en ese sentido, se considerará como no domiciliado a todo sujeto que no cumpla con la condición de domicilio conforme lo establecido en la normativa del Impuesto a la Renta.
[4] CÓRDOVA ARCE, Alex. “Imposición a la renta sobre inversiones peruanas en el exterior”. En: Cuadernos Tributarios. N° 30 X Jornadas Nacionales de Tributación. Asociación Fiscal Internacional (IFA) Grupo Peruano, Lima, junio 2010.
[5] Se refiere al concepto de devengado, que considera que “los ingresos se devengan cuando se han producido los hechos sustanciales para su generación, siempre que el derecho a obtenerlos no esté sujeto a una condición suspensiva, independientemente de la oportunidad en que se cobren y aun cuando no se hubieren fijado los términos precisos para su pago (…)”.
[6] El referido párrafo precisa que, “tratándose de gastos de tercera categoría se imputan en el ejercicio gravable en que se produzcan los hechos sustanciales para su generación, siempre que la obligación de pagarlos no esté sujeta a una condición suspensiva, independientemente de la oportunidad en que se paguen, y aun cuando no se hubieren fijado los términos precisos para su pago. (…)”.
[7] En la misma línea, el inciso b) del artículo 29-A del RLIR regula que la renta neta de fuente extranjera que obtengan las personas jurídicas y empresas, cualquiera fuere la actividad de la que provenga, se sumará a la renta neta o pérdida neta de la tercera categoría.
[8] Para ello se deben cumplir dos condiciones: i) el crédito no debe exceder del importe que resulte de aplicar la tasa media del contribuyente a las rentas obtenidas en el extranjero, conforme lo dispuesto en el inciso d) del artículo 52 del RLIR; y ii) el crédito tampoco debe exceder del impuesto efectivamente pagado en el exterior.
